contenzioso tributario

Il reclamo e la mediazione tributaria

La “manovra estiva” attuata con il decreto-legge 98/2011 ha introdotto un nuovo articolo nel decreto legislativo 546 del 31 dicembre 1992 disciplinante il contenzioso tributario. Più precisamente è stato introdotto il nuovo articolo 17 bis, rubricato “il reclamo e la mediazione”, che prevede che, per gli atti emessi dall’Agenzia delle Entrate di valore inferiore o uguale a € 20.000,00 notificati a partire dal 1° aprile 2012, a pena di inammissibilità del ricorso, debba essere preventivamente esperita la procedura di reclamo. Sul punto è stata di recente emanata dalla Direzione Centrale Affari Legali e Contenzioso dell’Agenzia Delle Entrate la corposa circolare numero 9/E che ha fornito delucidazioni ai propri uffici. Scopo di questo articolo è quello di fornire uno schematico vademecum operativo alla luce della lettura sia della norma sia della circolare esplicativa, prescindendo da qualunque elucubrazione dottrinale.

Grafico reclamo.
Grafico reclamo.

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Contenzioso tributario: le novità delle manovre estive

Le recenti manovre economiche estive (D.L. 98/2011 e D.L. 138/2011) hanno introdotto alcune rilevanti modifiche nelle procedure inerenti le fasi di stesura del ricorso e di costituzione in giudizio. In questo articolo voglio riepilogare rapidamente le novità introdotte, mettendole in evidenza facendo riferimento alle fasi in cui esse vanno ad incidere.

Redazione del ricorso

Nell’elaborazione degli atti, si dovrà ora tenere presente la novità introdotta all’articolo 18 del decreto legislativo 546/1992 che nella nuova stesura prevede che il ricorso debba altresì contenere l’indicazione dell’indirizzo di posta elettronica certificata. Nell’ultimo comma del predetto articolo è stato chiarito che l’eventuale omissione della suddetta indicazione, così come quella relativa al codice fiscale, non comporta l’inammissibilità del ricorso; tuttavia, come vedremo, l’omissione non è priva di conseguenze, poiché incide sull’importo del contributo unificato dovuto sul valore della causa, altra novità di cui tratteremo più avanti.

Volendo chiarire i motivi che hanno portato il legislatore all’introduzione dell’indicazione dell’indirizzo PEC, rileviamo che detta innovazione è propedeutica all’avvio del processo tributario telematico; infatti, in futuro, le comunicazioni effettuate dalle segreterie delle commissioni tributarie al contribuente o al suo difensore avverranno esclusivamente via Internet e, pertanto, occorre disporre di un mezzo informatico che garantisca la certezza della notifica. Il bisogno in questione è perfettamente soddisfatto dall’utilizzo della posta elettronica certificata in sostituzione della raccomandata postale con avviso di ricevimento.

Un’altra novità di rilievo riguarda le modifiche apportate al codice di procedura civile (la cui applicabilità al processo tributario è sancita dall’art. 1, comma 2, D. Lgs. 546/1992), che prevedono che il difensore, oltre alla PEC, debba indicare negli atti del processo anche il proprio numero di fax. Ebbene, l’articolo 37 del D.L. 98/2011 prevede, al comma 6 lettera q), che sia l’omissione dell’indicazione dell’indirizzo PEC e del numero di fax da parte del difensore, sia l’omissione dell’indicazione del codice fiscale della parte nel ricorso comportano la maggiorazione del contributo unificato nella misura della metà dell’importo. Al riguardo, sono necessarie due precisazioni:

  1. lo stesso D.L. 98/2011, all’articolo 39 comma 8, prevede che l’utilizzo delle tecnologie informatiche nel processo tributario sarà regolamentato con decreto del MEF e che, fino ad allora, le comunicazioni saranno effettuate nei modi e nelle forme vigenti alla data di entrata in vigore della manovra; per quanto detto, a parere di chi scrive, in caso di omessa indicazione della PEC, la maggiorazione del contributo unificato rimarrà inefficace fino all’emanazione del suddetto decreto del MEF;
  2. La circolare n. 1/DF del MEF del 21 settembre 2011 ha precisato che la mancata indicazione della PEC e del codice fiscale può essere sanata tempestivamente dalla parte con il deposito di un atto contenente le indicazioni mancanti, previa apposita richiesta, anche informale, della segreteria della commissione tributaria competente. È stato inoltre chiarito che al ricorrente che sta in giudizio personalmente ai sensi dell’articolo 12, comma 5, del D.Lgs. n. 546/92 e che non indica nel ricorso introduttivo la PEC non si applica la sanzione dell’aumento del 50% del contributo unificato; diversamente, detto aumento si applica qualora lo stesso non indichi il proprio codice fiscale.

Costituzione in giudizio

In sede di costituzione in giudizio, le segreterie delle commissioni tributarie dovranno verificare l’avvenuto pagamento da parte del ricorrente del contributo unificato sugli atti giudiziari, che sostituisce definitivamente il pagamento dell’imposta di bollo sui singoli atti. In base alla novità introdotta, in sostanza, si provvederà a pagare una sola volta il contributo unificato a titolo di spese di giustizia all’atto di avvio della lite e non si dovranno più assoggettare a bollo gli atti susseguenti.

Il contributo unificato è calcolato in base al valore della lite, inteso come l’importo del tributo al netto di interessi e sanzioni. Soltanto qualora la vertenza riguardi un atto di irrogazione sanzioni il valore della lite è costituito dall’importo delle stesse.

L’imposta da versare è determinata in base alla seguente tabella:

  • fino a euro 2582,28 -> € 30
  • Da euro 2582,29 a euro 5000,00 -> € 60
  • Da euro 5000,01 a euro 25.000,00 – > € 120
  • Da euro 25.000,01 a euro 75.000,00 -> € 250
  • Da euro 75.000,01 a euro 200.000,00 – > € 500
  • Oltre euro 200.000 – >€ 1500

La novità, già introdotta dal D.L. 98/2011, è stato ulteriormente innovata dal D.L. 138/2011, che ha previsto che per le cause tributarie di valore indeterminabile (ad esempio quelle in tema di attribuzione di rendita catastale) il contributo unificato dovuto sia quantificato in € 120.
Il contributo unificato è pagabile in tre modi:

  • con modello F23, utilizzando il codice tributo 941T;
  • con bollettino di conto corrente postale intestato alla sezione di tesoreria dello Stato competente per provincia;
  • presso le tabaccherie convenzionate.

Attenzione: il valore della lite deve sempre essere riepilogato nelle conclusioni del ricorso; in mancanza si applica il contributo unificato in misura massima.
Infine, sempre con il D.L. 138/2011 è stato introdotto l’obbligo di depositare all’atto della costituzione in giudizio la nota di iscrizione a ruolo, che consentirà alle segreterie delle commissioni tributarie provinciali e regionali la possibilità di rilasciare al soggetto che si costituisce in giudizio il numero di ruolo assegnato nel registro generale dei ricorsi (C.T.P.) o nel registro generale degli appelli (C.T.R.).

I modelli di nota di iscrizione a ruolo sono disponibili sul sito del Ministero delle Finanze.

Accertamenti esecutivi: si riparte dal 1° ottobre 2011

In un mio precedente post ho affrontato la problematica degli avvisi di accertamento esecutivi introdotti dalla manovra 2010 (D.L. 78/2010). In seguito alla emanazione del cosiddetto “decreto sviluppo” (D.L.70/2011) e della manovra economica di luglio 2011 (D.L.
98/2011), la questione è stata oggetto di numerose novità. In questo post desidero pertanto riprendere l’argomento e approfondirlo in maniera molto pratica alla luce dei cambiamenti intervenuti. Per rendere più semplice la trattazione ho ritenuto opportuno preparare un grafico esplicativo che mi accingo a spiegare.

Schema accertamento esecutivo
Schema accertamento esecutivo

Innanzitutto occorre rilevare che, in base alla riforma, gli avvisi di accertamento esecutivi, una volta notificati al contribuente, incidono direttamente nella sua sfera patrimoniale senza più alcuna necessità di emissione del ruolo da parte dell’ufficio e di notifica della cartella di pagamento da parte del concessionario della riscossione.

Tuttavia gli atti, per essere esecutivi, devono possedere due caratteristiche ovvero:

  • devono riferirsi ai periodi d’imposta 2007 e successivi;
  • devono essere emessi dal 1° ottobre 2011 in poi.

Le due caratteristiche devono coesistere, nel senso che se l’avviso di accertamento riguarda l’annualità d’imposta 2006 (accertabile entro il 31/12/2011) o viene emesso prima del 1° ottobre 2011, esso non ricade nell’ambito della nuova fattispecie legislativa e pertanto, in tal caso, continuerà ad essere disciplinato dalla normativa precedente.

Si fa presente che le norme in tema di accertamento esecutivo fanno riferimento all’emissione dell’atto e non alla sua notifica al contribuente.

Analizziamo ora le varie casistiche possibili.

  • CASO 1: In primo luogo esaminiamo i rischi a cui il contribuente si espone laddove decida di non fare ricorso e tuttavia decida di non pagare le somme accertate. In tal caso l’accertamento diviene esecutivo (cioè atto ad incidere nella sua sfera patrimoniale) dopo il 60º giorno successivo alla notifica. Decorsi ulteriori 30 giorni e dunque dopo complessivi 90 giorni, le somme accertate con l’avviso di accertamento vengono affidate al concessionario della riscossione per il recupero coattivo. Il decreto sviluppo, tuttavia, haintrodotto una sospensione “automatica” di 180 giorni successiva alla scadenza dei 90 giorni predetti; gli effetti esecutivi dell’avviso di accertamento rimangono cioè in ogni caso sospesi per complessivi 270 giorni dalla notifica. La sospensione in oggetto però non opera laddove sussista un fondato pericolo per la riscossione delle somme accertate; rimangono in ogni caso impregiudicate per il fisco le possibilità di esercitare nel frattempo le azioni cautelari a tutela del proprio credito quali, ad esempio, l’iscrizione di ipoteca sui beni immobili del contribuente.
  • CASO 2: E’ di semplice trattazione il caso in cui il contribuente, ricevuto l’avviso di accertamento, decida di prestare acquiescenza, ossia di pagare quanto accertato. In tal caso egli dovrà versare entro 60 giorni dalla notifica le imposte e gli interessi, usufruendo della riduzione delle sanzioni a un terzo.
  • CASO 3: Se invece il contribuente decide di ricorrere alla Commissione Tributaria Provinciale avverso l’avviso di accertamento, dovrà versare in pendenza di ricorso un terzo delle somme accertate e degli interessi entro i 60 giorni successivi alla notifica, sempre che non riesca ad ottenere dal giudice la sospensione della riscossione fino all’emanazione della sentenza di primo grado. Qualora ciò non avvenga e non provveda a pagare le somme accertate entro i termini predetti, la riscossione delle somme sarà affidata al concessionario della riscossione al decorso del 90° giorno dalla notifica, fermo restando comunque quanto poc’anzi detto in tema di sospensione amministrativa.
  • CASO 4: Infine, nel caso in cui il contribuente proponga istanza di accertamento con adesione, potrà godere della sospensione dei termini per proporre ricorso per i 90 giorni successivi alla notifica della sua proposta all’ufficio e ciò prescindendo dall’esito del contraddittorio conseguente. In tal caso, pur in mancanza di espresse norme di legge, si ritiene che in pendenza dei 90 giorni suddetti sia altresì sospeso il termine per l’esecuzione dei pagamenti. Sul punto, tuttavia, si attendono precisazioni da parte dell’agenzia delle entrate.

Accertamenti esecutivi dal 1° luglio e istanze di sospensione

Come noto a chi segue la materia, la manovra fiscale di stabilizzazione introdotta con Decreto Legge n. 78/2010 (convertito con la Legge 122/2010) ha previsto con decorrenza dal 1° luglio 2010 l’esecutività immediata degli avvisi di accertamento delle imposte erariali. Ciò comporta che, da detta data, per rendere esigibile la pretesa tributaria non sarà più necessaria l’emissione della cartella di pagamento ma, scaduto il 60° giorno dalla notifica dell’atto al contribuente, se questi non avrà prodotto ricorso alla Commissione Tributaria Provinciale e non avrà pagato le somme richieste con l’avviso di accertamento, decorsi ulteriori 30 giorni l’incasso verrà affidato agli Agenti della Riscossione anche nell’ottica di provvedere all’esecuzione forzata.

Vediamo invece la situazione nel caso in cui il contribuente dovesse produrre ricorso.

immagine tratta dal sito giuristiediritto.it
immagine tratta dal sito giuristiediritto.it

In seguito alla novità normativa, l’Agenzia delle Entrate, in pendenza di ricorso, non avrà più l’onere di attivarsi per la riscossione del 50% delle imposte accertate (come previsto dall’art. 15 del DPR 602/1973), poichè l’obbligo del predetto pagamento ricadrà automaticamente sul contribuente, dal momento che l’avviso di accertamento diverrà esso stesso atto esecutivo. Sarà quindi il contribuente a doversi attivare per il pagamento in oggetto, a meno che, per sospendere l’esecutività dell’atto, egli produca alla C.T.P. (nel ricorso o separatamente) l’apposita istanza.

A questo punto, anche se non espressamente richiesto dal ricorrente, potrebbe accadere quanto previsto dall’art. 47 comma 3 D. Lgs. 546/1992 e cioè che prima ancora che si tenga l’udienza di sospensione, “in caso di eccezionale urgenza il presidente, previa delibazione del merito, con lo stesso decreto, può motivatamente disporre la provvisoria sospensione dell’esecuzione fino alla pronuncia del collegio” . In realtà si tratta di una mera ipotesi di legge, di fatto mai seguita nella prassi, ma che potrebbe trovare piena applicazione dal 1° luglio davanti al rischio di ingolfamento delle Commissioni Tributarie Provinciali, che verrebbero subissate da una enorme quantità di richieste di sospensiva; a tal riguardo, i giudici tributari hanno infatti minacciato lo sciopero (si veda l’articolo di Valerio Stroppa pubblicato su Italia Oggi del 27/04/2011).

Se poi all’udienza di sospensione il contribuente dovesse ottenere il provvedimento cautelare, allora questo produrrebbe i suoi effetti sino alla data di pubblicazione della decisione della Commissione: il problema, tuttavia, è proprio quello di riuscire ad ottenere il provvedimento prima che scadano i 60 gg. dalla notifica dell’atto e, quindi, prima che il Fisco provveda al recupero coattivo delle somme accertate; cosa di certo non facile visto il prevedibile ingorgo delle richieste di sospensiva alla C.T.P. e dunque il prevedibile aumento del numero delle relative udienze.

Per ovviare al descritto rischio di ingolfamento, il Ministero delle finanze ha pertanto annunciato l’emanazione di un decreto correttivo che sospenderà, in caso di ricorso da parte del contribuente, l’esecutività dell’accertamento fino alla data di pubblicazione della sentenza di primo grado.

Considerazione finale: la norma descritta è stata introdotta nell’ordinamento giuridico al fine di rendere più celere l’incasso dei proventi derivanti dalla lotta all’evasione fiscale ma, esauritosi il “furore sacro” che ha animato gli estensori della disposizione, è andata persa l’intenzione originaria, in quanto, se dovesse essere emanato il decreto correttivo di cui sopra, si finirà per produrre l’effetto radicalmente opposto a quello voluto. Insomma, il solito pasticcio all’italiana !

Contenzioso tributario: conviene evitarlo?

Nel blog di un commercialista non poteva mancare almeno un post dedicato ai rapporti tributari. Nello specifico, voglio esporvi la mia opinione in tema di controversie con il fisco.

Seguendo il format di una nota trasmissione televisiva, vi elenco cinque buoni motivi per evitare le liti con l’Agenzia delle Entrate:

immagine tratta dal sito giuristiediritto.it
  • perchè non vi è certezza dell’esito: le norme tributarie italiane sono tutto fuorchè chiare. Esse sono oggetto di interpretazioni contrastanti sia da parte dei documenti di prassi della stessa Agenzia delle Entrate, sia da parte delle Commissioni Tributarie Provinciali e Regionali, sia da parte della Corte di Cassazione (fatte comunque salve le sentenze delle Sezioni Unite, emanate per dirimere appunto i contrasti tra le pronunce delle singole sezioni). Pertanto, al momento della proposizione di un ricorso occorre mettere in conto che la pronuncia del giudice adito potrebbe fare riferimento ad un filone interpretativo favorevole al fisco;
  • perchè ha tempi troppo lunghi: nella mia esperienza, tra il deposito in Commissione Tributaria Provinciale del fascicolo di parte e la pronuncia dei giudici di prime cure passano in media non meno di due anni; non parliamo poi dei tempi di svolgimento dei processi davanti alle giurisdizioni superiori;
  • perchè è oneroso: inutile sperare di proporre ricorso per dilatare i tempi della riscossione da parte del fisco; le norme in tema di riscossione e di contenzioso prevedono il pagamento della metà dell’imposta e degli interessi in caso di accertamenti non definitivi (cioè in pendenza di ricorso) e dei due terzi in caso di sentenza sfavorevole della Commissione Tributaria Provinciale. Inoltre, dopo le innovazioni introdotte dall’ultima “manovra estiva” (Decreto Legge n. 78/2010), le cose sono adesso destinate a complicarsi ulteriormente (si veda l’articolo di Dario Deotto sul Sole 24 Ore del 23 marzo 2011);
  • perchè è preferibile negoziare con l’Amministrazione Finanziaria: i giudici tributari hanno ogni anno migliaia di cause da trattare. Ciò impone un contingentamento dei tempi di decisione, mentre il difensore tributario ha solo un’occasione (la discussione in pubblica udienza) per spiegare ai giudici le ragioni del contribuente; è dunque preferibile cercare il dialogo con gli uffici fiscali, se necessario anche a più riprese, in quanto essi sono sempre “aperti al pubblico”;
  • perchè esistono numerosi istituti deflattivi del contenzioso: ciò deve essere tenuto in debita considerazione dal contribuente che ha commesso qualche “peccatuccio” nonchè, ovviamente, dal suo consulente (per una disamina pressocchè completa si veda l’articolo di Salvatore Forastieri su nuovofiscooggi.it, suddiviso in parte 1 e parte 2).

E ora, in conclusione, ecco invece un buon motivo per fare ricorso alla Commissione Tributaria Provinciale: quando gli uffici fiscali si dimostrano insensibili a tutte le richieste (spesso legittime) del contribuente e non provvedono all’annullamento in autotutela di atti palesemente ingiusti, purtroppo non c’è altro da fare se non, appunto, produrre ricorso. E dopo, incrociate le dita!